특수관계인에 대하여 회생절차가 개시된 경우 업무무관 가지급금 미회수의 ‘정당한 사유’ 인정 여부와 회생계획인가에 따른 면책이 가지급금 익금산입에 미치는 영향이 문제 된 사건

쟁점

판단 요지와 해설

1. 가. 구 법인세법(2018. 12. 24. 법률 제16008호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제15조는 제1항에서 “익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액으로 한다.”라고 규정하고, 제3항에서 “제1항에 따른 수익의 범위와 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.”라고 규정하고 있다.

위와 같은 법률 규정의 위임에 따라 구 법인세법 시행령(2019. 2. 12. 대통령령 제29529호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제11조 제9호의2는, 구 법인세법 제15조 제1항의 규정에 따른 수익의 하나로 ‘제87조 제1항의 특수관계가 소멸되는 날까지 회수하지 아니한 구 법인세법 제28조 제1항 제4호 (나)목에 따른 가지급금(특수관계인에게 해당 법인의 업무와 관련 없이 지급한 가지급금 등으로서 대통령령으로 정하는 것을 말한다. 이하 ’업무무관 가지급금‘이라고 한다) 및 그 이자’[(가)목]와 함께 ‘제87조 제1항의 특수관계가 소멸되지 아니한 경우로서 업무무관 가지급금의 이자를 이자발생일이 속하는 사업연도 종료일부터 1년이 되는 날까지 회수하지 아니한 경우 그 이자’[(나)목]를 들면서, 위 각 목 외의 부분 단서에서 채권ㆍ채무에 대한 쟁송으로 회수가 불가능한 경우 등 기획재정부령으로 정하는 정당한 사유가 있는 경우는 익금산입에서 제외하도록 규정하고 있다(이하 구 법인세법 시행령 제11조 제9호의2 단서 부분을 ‘이 사건 단서 조항’이라고 한다).

이러한 ‘정당한 사유’에 관하여 구 법인세법 시행규칙(2019. 3. 20. 기획재정부령 제730호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제6조의2는 ‘채권ㆍ채무에 관한 쟁송으로 회수가 불가능한 경우’(제1호), ‘특수관계인이 회수할 채권에 상당하는 재산을 담보로 제공하였거나 특수관계인의 소유재산에 대한 강제집행으로 채권을 확보하고 있는 경우’(제2호), ‘해당 채권과 상계할 수 있는 채무를 보유하고 있는 경우’(제3호), ‘그 밖에 제1호부터 제3호까지와 비슷한 사유로서 회수하지 아니하는 것이 정당하다고 인정되는 경우’(제4호)를 각 들고 있다.

한편 구 법인세법 제67조는 “제60조에 따라 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조에 따라 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정할 때 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게 상여ㆍ배당ㆍ기타사외유출ㆍ사내유보 등으로 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다.“라고 규정하고 있다.

나. 구 법인세법 시행령 제11조 제9호의2 본문 및 각 목은, 법인이 정당한 사유 없이 특수관계가 소멸되는 날까지 업무무관 가지급금이나 그 이자를 회수하지 않은 경우[(가)목] 및 법인이 정당한 사유 없이 특수관계인으로부터 업무무관 가지급금의 이자를 그 발생일이 속하는 사업연도 종료일부터 1년이 되는 날까지 회수하지 않은 경우[(나)목], 세법상으로는 법인이 실질적으로 그 채권을 포기하거나 채무를 면제하여 그 채권 상당액이 사외유출되었다고 보고 특수관계인에 대하여 소득처분을 하기 위한 전제로서 그 채권 상당액을 법인의 익금에 산입하려는 취지의 규정이다(대법원 2021. 7. 29. 선고 2020두39655 판결, 대법원 2021. 8. 12. 선고 2018두34305 판결 참조).

이와 더불어, 이 사건 단서 조항 및 구 법인세법 시행규칙 제6조의2 각 호의 규정은, 법인이 특수관계인에 대하여 업무무관 가지급금 및 그 이자를 실제 회수하고자 하여도 채권ㆍ채무에 대한 쟁송이나 이에 준하는 사정으로 말미암아 그 회수가 객관적으로 불가능하거나 이에 대한 담보 또는 책임재산이 실질적으로 확보됨으로써 회수 가능성이 높은 경우와 같이 정당한 사유가 있는 때에 한하여 구 법인세법 제15조 제1항, 구 법인세법 시행령 제11조 제9호의2 본문 규정에 의한 익금산입을 배제하고자 하는 취지이다. 위와 같은 점들을 고려하면, 어느 법인이 특수관계인에게 업무무관 가지급금을 제공한 후 그 특수관계인에 대해 회생절차개시결정이 내려져 ｢채무자 회생 및 파산에 관한 법률｣(이하 ‘채무자회생법’이라고 한다) 제118조, 제131조에 따라 회생절차 외에서 회생채권에 대한 개별적인 권리행사가 금지되는 효력이 발생하더라도, 그것만으로 이 사건 단서 조항 및 구 법인세법 시행규칙 제6조의2 각 호의 사유에 해당한다고 단정할 수 없다. 특히 구 법인세법 시행규칙 제6조의2 제1호, 제4호의 사유와 관련하여, 특수관계인에 대한 회생절차의 개시로 인해 채무자회생법 제131조가 적용될 경우 회생절차 외에서 회생채권에 대한 개별적인 권리행사는 원칙적으로 금지되지만, 회생절차에 참가하여 회생채권자로서 권리를 행사함으로써 채권을 회수하는 것이 가능한 이상, 채권자인 법인이 해당 채권을 실제 회수하고자 하였음에도 불구하고 해당 채권이 객관적으로 회수불능의 상태에 이르렀다고 일률적으로 평가하기는 어렵기 때문이다. 이때 구 법인세법 시행규칙 제6조의2 제1호, 제4호의 사유에 관하여, 특수관계인에 대하여 회생절차가 개시된 경우 업무무관 가지급금 및 그 이자를 해당 법인의 익금에 산입할 것인지 여부는, 법인이 회생절차가 개시되기 전에도 그 채권액을 계속적으로 관리하는 등 회수를 위한 노력을 진지하게 기울여 왔는지, 회생절차가 개시된 이후로 법인이 회생채권자로서 권리행사의 일환으로 회생채권 신고를 하였는지, 법인이 회생절차가 진행되는 동안 회생계획에 따른 변제 가능성에 대해 검토하였는지, 특수관계인과 법인 사이에 해당 채권의 회수를 임의로 포기하거나 면제한 것으로 볼 수 있는 행위나 의사표시가 있었는지 등의 사정까지 전체적ㆍ종합적으로 고려하여 업무무관 가지급금 및 그 이자가 회수되지 아니한 것에 정당한 사유가 있다고 인정되는지 여부에 따라 판단하여야 한다. 이와 같이 이 사건 단서 조항 및 구 법인세법 시행규칙 제6조의2 각 호 소정의 ‘정당한 사유’가 존재한다는 점에 대해서는 이를 주장하는 납세의무자가 증명하여야 한다.

2. 채무자에 대한 채권이 회생절차개시결정 전에 성립되어 있으면 그 채권은 회생채권이 되고(채무자회생법 제118조 제1호), 이러한 채권이 채권자목록에 기재되지 않거나 신고되지 않은 채 회생계획인가의 결정이 되었다면 채무자는 위 채권에 관하여 그 책임을 면한다(채무자회생법 제251조 본문). 다만 이와 같이 면책이 이루어진 경우에도 채무자에 대하여 채무의 이행을 강제할 수 없음은 별론으로 그 채무 자체는 존속하는 것이므로(대법원 2001. 7. 24. 선고 2001다3122 판결, 대법원 2018. 11. 29. 선고 2017다286577 판결 등 참조), 회생절차에서 업무무관 가지급금에 상당하는 차입금채권에 대해 면책이 이루어진 경우에도 위 채권이 여전히 남아 있다고 인정되는 한, 이러한 채권의 존속을 기본 전제로 하는 구 법인세법 제15조 제1항, 구 법인세법 시행령 제11조 제9호의2 본문 규정에 의한 익금산입은, 위와 같은 면책 여부에 영향을 받지 않는다고 보아야 한다.